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Autor

Der Rücktritt des Stiftungsprüfers

publiziert: 
SWK, 2009, W 123
Datum: 
1. Januar 2009

Während ein Abschlussprüfer gemäß §270 Abs.6 UGB nur aus wichtigem Grund vorzeitig sein Prüfungsmandat zurücklegen kann, besteht diese Beschränkung für den Stiftungsprüfer nicht, zu verschieden sind die Aufgaben und die Stellung von Abschluss- und Stiftungsprüfer.

1. Abschlussprüfer
Gemäß §270 Abs. 6 UGB ist die Kündigung eines Prüfungsauftrags durch den Abschlussprüfer nur aus wichtigem Grund zulässig. Damit soll verhindert werden, dass der Prüfer bei Meinungsverschiedenheiten den Auftrag einfach zurücklegt.

In der Literatur wird teilweise vertreten, dass diese Beschränkung des Kündigungsrechts auch auf den Stiftungsprüfer anzuwenden und daher die einseitige Beendigung des Mandats durch den Stiftungsprüfer nicht zulässig sei. § 270 Abs. 6 UGB wird insofern analog angewendet. Als Begründung wird angeführt, dass auch der Stiftungsprüfer keinem Druck ausgesetzt werden dürfe. In jüngster Zeit folgt auch ein Teil der Firmenbuchpraxis dieser Auffassung.

Bei genauer Sicht zeigt sich aber, dass die Regelung für den Stiftungsprüfer nicht passt und daher die UGB-rechtliche Regelung für den Abschlussprüfer auf den Stiftungsprüfer nicht übertragen werden kann und darf. Folgende Argumente sprechen für die Zulässigkeit eines vorzeitigen Rücktritts des Stiftungsprüfers der Privatstiftung auch ohne Vorliegen eines wichtigen Grundes.

2. Stiftungsprüfer – Mandatsbeendigung
Das Gesetz selbst sieht eine Beschränkung des vorzeitigen Rücktritts nur aus wichtigem Grund nicht vor. Damit unterscheidet sich das PSG klar von der Regelung im UGB, das in §270 Abs. 6 vorsieht, dass die vorzeitige Kündigung des Abschlussprüfers für einen Prüfungsauftrag nur aus wichtigem Grund vorgenommen werden kann. Auf andere Regelungen des UGB, wie etwa die Vergütung gemäß §270 Abs. 5 UGB, wird ebenso ausdrücklich (in §20 Abs. 4 PSG) verwiesen wie auf sonstige spezifische Regelungen (in § 21 PSG). Auf die vorzeitige Abberufung wird hingegen – offenbar mit Absicht – nicht verwiesen.

Die in der Literatur angeführte Lücke des PSG liegt tatsächlich nicht vor, und die darauf aufbauende analoge Anwendung von §270 Abs. 6 UGB ist daher aus folgenden Gründen nicht möglich und zulässig:

2.1. Organstellung
Das Amt des Stiftungsprüfers ist nach ganz einhelliger Meinung in der Literatur und nach der klaren Diktion des Gesetzes als Organ der Privatstiftung ausgestattet. Zwar hat der Stiftungsprüfer ähnliche Funktionen wie der Abschlussprüfer einer Aktiengesellschaft, unzweifelhaft gehen aber seine Befugnisse und Pflichten über die eines Abschlussprüfers hinaus. Aus der Organstellung ist unter anderem ableitbar, dass der Stiftungsprüfer nicht nur das Recht, sondern auch die Pflicht zur Setzung von Maßnahmen hat, um das Interesse der Privatstiftung, somit ihre Zweckverfolgung, tatsächlich sicherzustellen. Der Stiftungsprüfer hat etwa einen Sonderprüfer zu bestellen, hat Informationsrechte oder hat das Recht, die Abberufung von Stiftungsorganen gemäß §27 Abs. 2 PSG anzuregen.

Aus dieser Aufzählung wird deutlich, dass die Rolle des Stiftungsprüfers vielmehr die eines Organs ist und daher sein Amt nicht bloß mit dem eines schuldrechtlichen Auftrags vergleichbar ist, was aber für den Abschlussprüfer prägend ist. Nicht umsonst spricht das UGB in §270 Abs. 6 auch klar von der Kündigung eines schuldrechtlichen Auftrags, während hier von einem Rücktritt von einem organschaftlichen Amt die Rede ist.

Hat man erkannt, dass der Stiftungsprüfer, anders als ein Abschlussprüfer, Organ der Privatstiftung ist, so ist es ein Leichtes, zu sehen, dass auch die für sonstige Organe geltenden Regelungen auf einen Stiftungsprüfer anzuwenden sind, selbst wenn dafür keine expliziten Bestimmungen vorgesehen sind. In der Literatur ist ganz einhellig anerkannt, dass ein Vorstand ebenso wie ein Aufsichtsrat auch ohne ausdrückliche Verankerung im Aktiengesetz zurücktreten kann und ein derartiger Rücktritt jedenfalls wirksam ist. Ausdrücklich wird betont, dass ein Rücktritt zulässig ist, wenn er nicht zur Unzeit vorgenommen wird. Wendet man nun diese allgemeinen Überlegungen für Organe auch auf das Organ Stiftungsprüfer an, so sprich dies aufgrund der viel stärkeren Pflichtentbindung eines Organs im Verhältnis zu einem bloßen Auftragnehmer, welcher der Abschlussprüfer ist, klar für die Zulässigkeit des Rücktritts.

2.2. Frei festlegbare Mandatsdauer
Die mangelnde Geeignetheit der Lückenfüllung einer fehlenden stiftungsrechtlichen Regelung für den Rücktritt eines Stiftungsprüfers durch §270 Abs. 6 UGB zeigt sich auch darin, dass §270 Abs. 6 UGB klar darauf ausgerichtet ist, dass ein Abschlussprüfer stets nur für ein Jahr bestellt werden darf, hingegen das Mandat eines Stiftungsprüfers von der Stiftungserklärung selbst bestimmt wird und daher ein Stiftungsprüfer auch drei oder fünf Jahre lang oder für eine sonstige Periode bestellt werden kann. Die Notwendigkeit und Zulässigkeit einer vorzeitigen Beendigung werden umso naheliegender und offensichtlicher, je länger ein Mandat dauert und nicht bloß auf eine kurze Zeit und noch dazu auf eine primäre Aufgabe, nämlich die einmalige Prüfung des Jahresabschlusses, beschränkt ist. Bereits aus der flexiblen Gestaltung der Dauer des Mandats des Stiftungsprüfers folgt die mangelnde analoge Anwendung von §270 Abs. 6 UGB.

2.3. Feststellung des Jahresabschlusses
Von entscheidender Bedeutung ist schließlich folgende Überlegung: Gemäß §202 AktG ist ein vom Vorstand aufgestellter Jahresabschluss nichtig, wenn er vom Aufsichtsrat festgestellt wird, ohne dass dieser Feststellung durch den Aufsichtsrat eine Prüfung eines Abschlussprüfers vorausgegangen ist. Eine wirksame Feststellung des Jahresabschlusses ist bei Fehlen der Abschlussprüfung nicht möglich. Ist der Jahresabschluss nichtig festgestellt worden, kann er – naturgemäß – seine Feststellungswirkung nicht entfalten, und die Gesellschaftsorgane sind zur Neuvornahme des Jahresabschlusses angehalten. Die Nichtigkeit des Jahresabschlusses schlägt auch auf den Gewinnverteilungsbeschluss durch, weil der Jahresabschluss hierfür die maßgebliche Grundlage bildet. Da keine Rechtsgrundlage für eine Ausschüttung des Gewinns vorliegt, ist die Ausschüttung einer Dividende an die Aktionäre bzw. Gesellschafter unzulässig und wird ohne zulässigen Rechtsgrund, somit ohne Titel, vorgenommen. Eine Ausschüttung stellte somit eine unzulässige offene Einlagenrückgewähr dar.

Da die gesetzlichen Vertreter einer Kapitalgesellschaft innerhalb von fünf Monaten den Jahresabschluss aufzustellen haben und der Aufsichtsrat einer Gesellschaft bzw. die Gesellschafter den Jahresabschluss nach Prüfung durch den Abschlussprüfer innerhalb von acht Monaten des nachfolgenden Geschäftsjahres festzustellen haben, ist die jährlich vorzunehmende Prüfung ein ganz zentrales Element für die Feststellung des Jahresabschlusses und die daran anknüpfende Verteilung des Gewinns der Gesellschaft.

Die durch § 270 Abs. 6 UGB vorgenommene Einschränkung der Kündigung bzw. einvernehmlichen Auflösung des Prüfungsmandats des Abschlussprüfers soll somit nicht nur die Unabhängigkeit des Abschlussprüfers sichern, sondern dient ganz offensichtlich auch dazu, die Gebarung der Gesellschaft zu sichern. Nur bei zeitgerechter Prüfung des Jahresabschlusses durch den Abschlussprüfer ist der Aufsichtsrat (die Hauptversammlung) in der Lage, den Jahresabschluss zeitgerecht festzustellen, und der festgestellte Jahresabschluss kann die Rechtsgrundlage für die daran anknüpfende Gewinnausschüttung an die Gesellschafter sein. Fehlt die Abschlussprüfung, sind weder die Feststellung noch die Ausschüttung von Dividenden möglich. Die zeitgerechte Abschlussprüfung bildet somit ein ganz zentrales Element in der ordnungsgemäßen Rechnungslegung, Bilanzierung und Jahresfinanzberichterstattung.

Nur der festgestellte Jahresabschluss kann offengelegt werden; die zeitgerechte Offenlegung wiederum ist gemäß §277 UGB mit Zwangsstrafen sanktioniert. Wird die zeitgerechte Offenlegung des Jahresabschlusses unterlassen, so ist die Gesellschaft zur Offenlegung durch Zwangsstrafe gemäß § 258 AktG anzuhalten. Die Unterlassung der Offenlegung bei börsenotierten Gesellschaften ist zusätzlich mit einer Verwaltungsstrafe bewehrt. Gemäß §82 Abs. 4 BörseG hat ein Emittent an einem geregelten Markt den Jahresfinanzbericht, somit den geprüften Jahresabschluss, innerhalb von vier Monaten nach Ablauf jedes Geschäftsjahres zu veröffentlichen. Unterlässt er die Veröffentlichung, so ist er mit einer Geldstrafe bis zu 30.000 Euro zu bestrafen (§48 Abs. 1 Z6 BörseG).

Aus der Darstellung der Folgen der mangelnden oder nicht zeitgerechten Abschlussprüfung bei Kapitalgesellschaften wird klar ersichtlich, dass damit die Ordnungsmäßigkeit der Bilanzierung und Finanzberichterstattung sichergestellt werden soll und insbesondere auch die Offenlegung und Ausschüttung des Gewinns daran anknüpfen, somit die Information des Marktes und Außenstehender insgesamt wie auch die Zuwendung von Vermögenswerten an die berechtigten Gesellschafter. Es geht somit um die Sicherstellung der Funktionsfähigkeit der Gebarung einer Kapitalgesellschaft gegenüber ihren Gesellschaftern, aber auch nach außen gegenüber dem Markt, somit potenziellen Investoren oder Gläubigern.

Bei einer Stiftung sind hingegen weder der Konnex zu einer Offenlegung und damit Information des Marktes und Außenstehender noch ein Zusammenhang mit der Gewährung von Zuwendungen, die Ausschüttungen aus einem Gewinn nahekommen, gegeben. Die einzige Schranke von Ausschüttungen bildet §17 Abs. 2 PSG, wonach Ausschüttungen an Begünstigte nicht vorgenommen werden dürfen, wenn dadurch die Interessen von Gläubigern gefährdet werden. Eine sonstige Schranke, dass etwa der nur in der Bilanz ausgewiesene Gewinn ausgeschüttet, d.h. an die Begünstigten zugewendet werden dürfte, kennt das PSG gerade nicht.

Zwar sieht das PSG die zwingende Aufstellung des Jahresabschlusses und dessen Prüfung durch den Stiftungsprüfer vor. Allein Anforderungen an die Prüfung durch den Stiftungsprüfer und eine allfällige Sanktionierung durch die Stifter bzw. die Nachfolge des Stifters werden damit nicht vorgenommen. Insofern wird auch ganz deutlich, dass im Kapitalgesellschaftsrecht die Sicherung eines aufrechten Prüfungsverhältnisses von zentraler Bedeutung für die zeitgerechte Ausführung der gesetzlich zwingend vorgegebenen Prüfungen ist.

3. Zusammenfassung
Die Beschränkung der Kündigung gemäß §270 Abs. 6 UGB für den Abschlussprüfer ist auf den Stiftungsprüfer nicht zu übertragen. Der Stiftungsprüfer ist nämlich Organ mit vielfältigen Pflichten und Rechten. Sein Amt ist generell nicht auf ein Jahr teminiert, und schließlich hängen die Feststellung des Jahresabschlusses und die Gewährung von Zuwendungen an die Begünstigten (Ausschüttungen) nicht von der Durchführung der Prüfung ab.


Co-Autorin dieses Artikels ist Univ.-Prof. Dr. Susanne Kalss, LL.M.

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